Boletín DELSOL

Tributación de los socios

Una nueva forma de interpretar la tributación de los socios que trabajan o prestan sus servicios en la propia empresa.

Ha llovido bastante desde que iniciamos por el mes de Diciembre de 2014 nuestro boletín informativo (ver nº 1). En el mismo, hacíamos referencia a los cambios de tributación que iban a afectar a aquellos socios de entidades mercantiles que presentaban la dualidad administradores-trabajadores. Desde 2008 este tipo de relación tan peculiar y tan habitual, se encontraba en el punto de mira de la AEAT, por cuanto consideraba que a pesar de la puesta en marcha de las llamadas sociedades profesionales, estas sólo eran un vehículo más para reducir la tributación de las rentas de este tipo de retribuciones. Con el resto de socios-administradores no profesionales, la cosa estaba algo más clara pero también se pretendía hacer determinados ajustes tributarios no muy satisfactorios para los bolsillos de estas personas, la mayoría, simples autónomos que decidían constituirse en sociedad como medida de protección de su patrimonio personal o por verse obligados por diversas circunstancias productivas que no vienen al caso.

Después de muchos años de controversias y litigios, la reforma fiscal de 2014 vino a arrojar al menos una serie de criterios de aplicación, que la mayoría de los que nos dedicamos a la fiscalidad, considerábamos más o menos claros, lo cual no quiere decir que estuviéramos de acuerdo con ellos.

Está claro que esa tendencia discrepante hizo tropa y se arriesgó en el proceloso mar de la reclamación e interposición de recursos a una norma que no estaba demasiado clara y que además, dejaba algunas sombras de difícil interpretación como ya vimos en el artículo mencionado.

Fruto de dicho trabajo y de la visión un poco más clara de la Dirección General de Tributos, se ha procedido por parte de esta, a emitir dos consultas que como la mayoría sabemos, son vinculantes y además arrojan bastante luz sobre esta casuística.

Procedemos a darles traslado de las mismas y les hacemos llegar algunos ejemplos que simplifican su interpretación.

Consultas efectuadas sobre la tributación de los servicios socio-sociedad

Resumen de las consultas

La Dirección General de Tributos ha emitido las Consultas V1147-15 y V1148-15, ambas de 13 de abril de 2015, sobre la tributación en IRPF, en IVA y en IAE de los socios de sociedades que prestan servicios a las mismas, teniendo en cuenta la nueva redacción que la Ley 26/2014 da al artículo 27 de la Ley del IRPF.

  1. DGT V1147-15

    Se refiere a un socio de una sociedad que se dedica a la venta al por mayor y al por menor de diferentes tipos de bienes, desarrollando el socio la dirección de la comercialización, diseño de producción y tareas administrativas, cobrando nómina fija. El Centro Directivo entiende lo siguiente:

    Respecto al IRPF: con independencia de la naturaleza laboral o no de la relación socio-sociedad y del régimen de afiliación a la Seguridad Social, debe considerarse que los rendimientos satisfechos al socio por el desarrollo de las actividades empresariales que constituyen el objeto de la sociedad tienen la naturaleza de rendimientos del trabajo establecidos en el artículo 17.1 de la ley del IRPF, porque el socio no ordena por cuenta propia medios de producción y recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

    En lo atinente al IVA: el requisito esencial para analizar si los servicios están sujetos a este impuesto, es el carácter independiente con el que se desarrolla una determinada actividad económica. Así pues, como en el caso examinado la titularidad o el derecho de uso de los activos principales para el ejercicio de la actividad de la misma recae en la propia entidad, el socio queda excluido del ámbito de aplicación del IVA, puesto que no ordena medios propios.

    Por lo que se refiere al IAE, en la misma línea que en IVA, se concluye que el socio del caso consultado no realiza una actividad económica sujeta al IAE porque no cumple el requisito de ordenar medios de producción y/o recursos humanos.

  2. DGT V1148-15

    Se refiere a un abogado, socio de una sociedad cuyo objeto social es la asesoría de empresas, en la que el socio presta servicios de abogacía, cotizando a la Seguridad Social por el RETA. La Dirección General contesta lo siguiente:

    En cuanto al IRPF, como es sabido, a partir de 2015, según el artículo 27.1, los servicios prestados por un socio a su sociedad se califican como provenientes de una actividad profesional cuando puedan clasificarse como profesionales según las Tarifas del IAE (puedan encuadrarse en la Sección Segunda de las mismas) y, además, el socio esté dado de alta en el RETA o en una mutualidad alternativa al mismo.

    En esta consulta se aclara que el ámbito subjetivo al que se aplica este precepto es el de prestaciones de servicios profesionales por los socios de sociedades que, a su vez, realizan actividades profesionales (sean sociedades profesionales de la ley 2/2007 u otras cuyo objeto social comprenda servicios profesionales), y no se aplica si la actividad de la sociedad no pudiera calificarse como profesional, ello independientemente de que las sociedades se tengan que matricular siempre en la Sección primera del IAE.

    Asimismo se aclara que se entienden incluidos en los servicios profesionales que presta el socio las tareas comercializadoras, organizativas, o de dirección de equipos, y los servicios internos prestados a la sociedad dentro de dicha actividad profesional.

    Respecto a la sujeción o no al IVA de los servicios prestados por estos socios que, en virtud de lo dispuesto en la ley del IRPF, los han de calificar en este último tributo como profesionales, el Órgano Directivo expresa en síntesis lo siguiente:

    • La sujeción al IVA es independiente de la calificación de los servicios en el IRPF.
    • La sujeción al IVA de los servicios prestados se producirá si la actividad se ejerce con carácter independiente, según la jurisprudencia comunitaria.
    • Para apreciar si dicho ejercicio se produce con carácter independiente habrá que sopesar 3 aspectos:
      • Las condiciones de trabajo, dentro de las que principalmente habrá que examinar 2 indicios: si existe o no subordinación, y no existirá cuando el socio organice los medios personales y materiales necesarios para el ejercicio de la actividad; y la integración o no del socio en la estructura organizativa de la sociedad.
      • La remuneración: si el socio soporta el riesgo económico o no.
      • La responsabilidad contractual frente a los clientes.

    Finalmente concluye que en caso de que los activos principales para el ejercicio de la actividad se encuentren en sede de la sociedad, los servicios que prestan los socios quedarán excluidos del ámbito del IVA, en la medida en que estos no ordenen medios.

    Y en caso de que la titularidad o el derecho de uso de los activos principales no correspondan a la sociedad, habrá que analizar cada caso concreto y tener en cuenta todas las circunstancias concurrentes para determinar si existe o no ejercicio independiente de una actividad económica. La relación será laboral si en las condiciones acordadas entre el socio y la sociedad el profesional se somete a los criterios organizativos, su remuneración no depende de los resultados y la responsabilidad de la actividad es de la sociedad. Si no concurren estas condiciones, los servicios prestados por el socio estarán sujetos al IVA.

    Por último, respecto al IAE, en la misma línea que la expresada en IVA, se considera que habrá que examinar cada caso en concreto para determinar si se cumple el requisito de la ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos que es lo que determina el ejercicio independiente y la consiguiente sujeción al IAE.

Conclusiones que extraemos de dichas consultas

  • Socios de sociedades con objeto social empresarial:
    • IRPF: en principio, y salvo que el socio ordene medios de producción y/o recursos humanos, independientemente del régimen de afiliación a la Seguridad Social, los rendimientos satisfechos por la sociedad al socio por el desarrollo de las actividades de la sociedad se calificarán como rendimientos del trabajo.
    • IVA: si los activos principales para el ejercicio de la actividad de la sociedad están en ella, los servicios prestados por el socio a la sociedad no estarán sometidos a IVA.
    • IAE: si el socio no ordena medios materiales y/o humanos no es sujeto pasivo del IAE.
  • Socios profesionales de sociedades con objeto social profesional:
    • IRPF: si los servicios prestados por el socio a la sociedad y por esta a terceros se pueden encuadrar en la sección segunda del IAE (con independencia del epígrafe en el que se haya de matricular esta última) y el socio cotiza a la Seguridad Social en el RETA o en una mutualidad alternativa, los servicios se califican como actividad profesional. En caso contrario se califican como rendimientos del trabajo.
    • IVA: para calificar al socio como sujeto pasivo o no habrá que analizar si la actividad la realiza con carácter independiente o no, para lo que es preciso sopesar los indicios de las condiciones de trabajo, remuneración y responsabilidad y en concreto:
      • Si la titularidad de los activos principales para desarrollar la actividad de la sociedad se encuentran en la sociedad: los servicios que prestan los socios a la misma no están sujetos al IVA, salvo que estos cuenten también con medios para desarrollarla (reforzando con un contrato los mencionados indicios).
      • Si la titularidad de los activos principales no corresponden a la sociedad (por ejemplo si pensamos que en dicha actividad el activo principal es la capacitación del socio), habrá que analizar si existe o no ejercicio independiente: la relación será laboral (no IVA) si en las condiciones pactadas (convendría tener acuerdo por escrito) resulta que el profesional se somete a los criterios organizativos de la sociedad, no percibe una remuneración ligada a resultados y es la sociedad la que responde ante terceros (aunque el incumplimiento de esta condición no es concluyente). Llevará IVA en caso contrario.
  • IAE: si es la sociedad la que ordena medios de producción y/o recursos humanos, el socio no estará sometido a este impuesto local y viceversa.

Ejemplo

Un despacho profesional ha adoptado la forma de sociedad limitada y sus socios son A (52% de participación), B (46%) y C (2%), economistas, cotizan a la Seguridad Social en el RETA, y todos prestan servicios profesionales al despacho consistentes en los propios de asesoría fiscal de los clientes del mismo. En el despacho no existe contratado ningún otro profesional, siendo sus empleados dos personas con la categoría de administrativos.

El socio A es además administrador, con el cargo remunerado según los Estatutos, cobrando por ello 30.000 euros al año.

  1. ¿Cómo se calificarán los servicios prestados por los socios al despacho desde el punto de vista del IRPF?
  2. ¿Estarán sujetos al IVA los servicios prestados por los socios?
  3. ¿Cómo se valorarán los servicios en el IRPF y en el Impuesto sobre Sociedades?
  4. ¿Serán deducibles en el Impuesto sobre Sociedades del despacho las retribuciones de los socios?

Solución

  1. ¿Cómo se calificarán los servicios prestados por los socios al despacho desde el punto de vista del IRPF?

    Según lo dispuesto en el artículo 17.2.e) de la LIRPF, las retribuciones que percibe el socio A como administrador solo pueden calificarse como rendimientos del trabajo.

    Según el tercer párrafo del art. 27.1 de la LIRPF, los servicios profesionales prestados por los socios profesionales a la sociedad con objeto social profesional, al encuadrarse entre los de la Sección 2ª de las Tarifas del IAE y cotizando en el RETA, necesariamente tienen que calificarse como rendimientos de actividades profesionales.

  2. ¿Estarán sujetos al IVA los servicios prestados por los socios?

    Podemos hacer dos hipótesis:

    Primera.- Los activos principales para desarrollar la actividad de la sociedad son de la persona jurídica.

    En ese caso, los servicios que prestan los socios a la sociedad no están sujetos a IVA, salvo que estos cuenten también con medios para desarrollarla. Por lo tanto si queremos que se sometan al IVA podremos defender esta tesis reforzándola con un acuerdo socio-sociedad en el que se estipulen notas como la libertad de organización de su trabajo, remuneración en función del resultado y responsabilidad en los asuntos que lleve cada socio.

    Segunda.- Los activos principales para desarrollar la actividad no corresponden a la sociedad, ya que son servicios personalísimos y lo esencial es la capacitación de los socios.

    En principio los servicios estarían sometidos al IVA, excepto que en el acuerdo socio-sociedad se haya pactado sometimiento a la estructura organizativa de la sociedad, que las retribuciones no se perciben principalmente según resultados y que la responsabilidad ante terceros la tiene el despacho, en cuyo caso no estarían sujetos.

  3. ¿Cómo se valorarán los servicios en el IRPF y en el Impuesto sobre Sociedades?

    La valoración de los servicios del socio A a la sociedad, como administrador, según lo dispuesto en el art. 18.2.b) de la LIS se valorarán según la contraprestación, sin que pueda ser cuestionado el valor de mercado.

    Por lo que respecta a los servicios profesionales de los socios A y B estaremos ante operaciones vinculadas que habrá que valorar al valor normal de mercado. No obstante, si se cumplen los requisitos del apartado 6 del artículo 18 de la LIS, lo pactado no podrá ser cuestionado.

    En cuanto al socio C, no es persona vinculada a la entidad porque su participación no llega al 25%, pero la valoración de los servicios prestados tendrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 28.4 de la LIRPF: “cuando medie contraprestación y esta sea notoriamente inferior al valor normal de mercado de los bienes y servicios, se atenderá a este último”

  4. ¿Serán deducibles en el Impuesto sobre Sociedades del despacho las retribuciones de los socios?

    En primer lugar, las retribuciones que percibe el socio A como administrador, si se cumplen los requisitos generales para la deducción de un gasto, como son la justificación, la contabilización, la imputación con arreglo a devengo y la correlación con los ingresos, serán deducibles. Está claro que siendo el cargo remunerado, la retribución del administrador no constituye una liberalidad.

    En segundo lugar, las retribuciones que perciben todos los socios por la prestación de los servicios profesionales a la sociedad también serán plenamente deducibles si se cumplen los requisitos de deducibilidad anteriormente mencionados.

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